Kategori: HİBE&TEŞVİK&YATIRIM DANIŞMANLIĞI

Murat Bağatur — Yeminli Mali Müşavir

Mevzuat değerlendirme tarihi: 6 Kasım 2026

Giriş

Yatırım teşvik belgesine bağlı indirimli kurumlar vergisi uygulamasında, vergi indirim oranını doğru uygulamak kadar, kalan yatırıma katkı tutarını doğru taşımak da önemlidir. Özellikle yüksek yeniden değerleme oranlarının uygulandığı yıllarda, başlangıç bakiyesindeki bir hata sonraki dönemlerde büyüyerek devam edebilir.

Uygulamada üç soru birlikte gündeme gelmektedir: Endeksleme hangi yılda başlar? Geçmişte kullanılmayan katkı tutarı bugün kullanılabilir mi? Zamanaşımına uğrayan yıllar nedeniyle hesaplamaya yalnızca 2021’den mi başlanmalıdır?

Geçmiş dönemde indirimli kurumlar vergisinden veya endekslemeden yararlanılmamış olması, düzeltme yolunun bütünüyle kapalı olduğu anlamına gelmez. Endeksleme hakkının doğduğu dönem, ilgili yılda kullanılabilecek katkı ve düzeltme zamanaşımı birlikte değerlendirilmelidir. Bolu Defterdarlığının 10.04.2023 tarihli özelgesi, ilgili dönem işlemlerinin zamanaşımı içinde düzeltme beyannamesiyle düzeltilebileceğini açıkça kabul etmektedir.

1. Uygulamanın temel kavramları ve hukuki dayanağı

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/A maddesindeki yatırıma katkı tutarı, vergi indirimi yoluyla devletin yatırım maliyetinin karşılanmasına sağladığı katkıyı ifade eder. Bir matrah indirimi veya kendiliğinden doğan nakit alacak değildir. Teşvik, uygun kazanca daha düşük vergi uygulanması suretiyle kullanılır.

Üç kavram birbirinden ayrılmalıdır:

Temel hesap, belgeye ve ilgili mevzuata göre uygun bulunan yatırım harcamasının katkı oranıyla çarpılmasıdır. Teşvik belgesindeki bütün harcamaların vergi indirimi hesabında aynı şekilde kabul edildiği varsayılamaz. Arsa, arazi, royalti, yedek parça ve amortismana tabi olmayan diğer harcamalar bakımından Kanun, Karar ve Tebliğ sınırlamaları birlikte incelenmelidir.

Gerçekleşen harcamalar, belge revizyonları ve tamamlama vizesi mutabık olmalıdır. Belgedeki yatırım tutarı ile fiilî harcama farklıysa, gerekçesiz biçimde bunlardan herhangi birinin seçilmesi doğru değildir. Yatırım döneminde diğer faaliyet kazançları için kullanılabilecek katkının üst sınırları da ayrıca gözetilir. Kaynak: KVK ve 24 Seri No.lu Tebliğ.

2. Endekslemenin kanuni dayanağı ve başlangıcı

6745 sayılı Kanun’un 66’ncı maddesiyle KVK 32/A’ya eklenen düzenleme, tamamlanan yatırım için kullanılmadan kalan katkının sonraki yılların yeniden değerleme oranlarıyla artırılmasını öngörür. Uygulama ayrıntıları, 11 Seri No.lu değişiklik Tebliği ile 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 32.2.11. Yatırıma katkı tutarında endeksleme bölümüne eklenmiştir.

Esas olan, tamamlanmış yatırımın kalan katkısıdır. Yatırımın yalnızca kısmen işletilmeye başlaması, olağan bir teşvik belgesinin bütün katkısı için endekslemeyi otomatik olarak başlatmaz. Tamamlanmanın tevsiki, tamamlama vizesi başvurusu ve ilgili idari belgeler bu nedenle önemlidir.

Örneğin, 2018’de tamamlanan bir yatırımda koşullar gerçekleşmişse ilk endeksleme yılı 2019 olabilir. Belgenin daha eski tarihli olması tek başına yeterli değildir. Başlangıç yılı, yatırımın tamamlanma süreciyle doğrulanmalıdır.

Tebliğ’in 32.2.11 bölümündeki örnek, önceki yıllardaki kullanımlar sonrası kalan katkının ilgili yılın oranıyla artırılmasını; o yıl yararlanılan katkının daha sonra düşülmesini göstermektedir. Kaynak: 1 Seri No.lu Tebliğ, 32.2.11.

Proje bazlı yatırımlarda ayrıca özel bir istisna vardır. 2016/9495 sayılı Karar kapsamındaki, yatırım süresi asgari on yıl olarak belirlenen ve entegrasyonu sağlayan fazlardan oluşan yatırımlar için öngörülen kısmi tamamlama şartları gerçekleştiğinde, tamamlanan bölüme ilişkin katkı yönünden endeksleme yapılabilir. 22 Seri No.lu Tebliğ ile getirilen bu düzenleme, bütün tevsi yatırımlarına uygulanabilecek genel bir kısmi tamamlama hakkı değildir. Kaynak: 22 Seri No.lu Tebliğ metni.

3. Yeniden değerleme oranı ve hesaplama sırası

Endekslemede VUK mükerrer 298/B uyarınca ilan edilen yeniden değerleme oranı kullanılır. Tüketici fiyat endeksi, yıl sonu yıllık Yİ-ÜFE değişimi veya muhasebe enflasyon düzeltmesi katsayısı kendiliğinden bunun yerine geçmez.

Yıllık oranlar birbirine eklenmez; her yılın geçerli devreden bakiyesine ayrı ayrı uygulanır. 2025 oranı %25,49’dur. Kaynak: TÜRMOB yeniden değerleme oranları tablosu, 585 Sıra No.lu Tebliğ.

Başlangıç bakiyesinin hukuken doğru olduğu ve başka hareket bulunmadığı varsayımıyla:

İlgili yılda kullanılabilir katkı = Önceki yıldan devreden katkı × (1 + ilgili yılın yeniden değerleme oranı)

Sonraki yıla devreden katkı = Endekslenmiş katkı − ilgili yıl kullanılan katkı

Düzeltmeler, yararlanma imkânı bulunduğu hâlde kullanılmayan tutarlar, devir işlemleri ve diğer vergi borçlarından terkin nedeniyle oluşan hareketler varsa, bunlar dönemleriyle ilişkilendirilerek ayrıca hesaba katılır.

4. “Kullanılmayan katkı” hangi nedenle kullanılmamıştır?

Hesap tablosunda bir yılın kullanım sütununda sıfır bulunması, katkının tamamının sonraki yıla taşınabileceğini tek başına kanıtlamaz. Sıfır kullanımın nedeni araştırılmalıdır.

Kazanç veya uygun matrah bulunmaması: İlgili yatırım bakımından indirim uygulanabilecek kazanç oluşmamışsa, kullanılmadan kalan katkı ile endeksleme hakkı kendi koşulları içinde değerlendirilir. Ticari bilanço kârının bulunması, her durumda yeterli uygun matrah bulunduğunu göstermez. Zararlar, istisnalar, kazancın kaynağı ve belgeye özgü sınırlar önemlidir.

Yararlanma imkânı bulunmasına rağmen kullanmama: Uygun kazanç ve diğer koşullar bulunduğu hâlde teşvik uygulanmamışsa, idarenin yaklaşımı bu tutarın artırılarak sonraki yıllarda kullanılmasına izin vermemektedir. İlgili yılın beyannamesinin düzeltilebilip düzeltilemeyeceği incelenir.

Dolayısıyla inceleme, yalnızca “ne kadar kullanıldı?” sorusuyla sınırlı kalmamalı; “o yıl ne kadar kullanılabilirdi?” sorusunu da cevaplamalıdır.

5. Zamanaşımına ilişkin belirleyici özelgeler

Kütahya Defterdarlığı: 13.12.2023 tarihli, 61504625-125.32-53376 sayılı özelge

Tamamlama vizesi yapılmış yatırım için sehven yararlanılmayan katkının sonraki yıllarda kullanılması ve endekslenmesi hakkında verilen özelgede, yararlanma imkânı mevcutken kullanılmayan tutarın endekslenerek ileriye taşınamayacağı belirtilmiştir. Açık dönemler için zamanaşımı dikkate alınarak düzeltme yapılabileceği; zamanaşımına uğramış dönemlerde kullanılmamış olan ilgili tutarların ise katkıdan düşülerek sonraki dönem kullanımına konu edilmemesi gerektiği açıklanmıştır.

13.12.2023 tarihli Kütahya Defterdarlığı özelgesinin metni.

Bolu Defterdarlığı: 10.04.2023 tarihli, E-68509125-125[2023/8]-7831 sayılı özelge

Bu özelge, tamamlanan yatırımın kazancında kullanılabilecek katkı ile başka belgeye ilişkin uygulamanın sırasını değerlendirmektedir. İlgili yatırım için yararlanma imkânı varken kullanılmayan katkının endekslenerek doğrudan sonraki dönemlerde kullanılması kabul edilmemiştir. Buna karşılık özelgenin son paragrafında, geçmiş dönem işlemlerinin düzeltilebilmesi açıkça kabul edilmiştir:

“Diğer taraftan, düzeltme zamanaşımı hükümleri de dikkate alınarak ilgili dönemler için düzeltme beyannamesi verilmek suretiyle yapılan işlemlerinin düzeltilebileceği tabiidir.”

Bu açıklama, doğrudan sonraki yılda kullanım ile geçmiş yıl beyannamesinin düzeltilmesinin farklı işlemler olduğunu göstermektedir. Özelge, düzeltme yoluyla ilgili dönemin doğru hesabına dönülmesine imkân tanımaktadır. Bu hüküm ile KVK 32/A’nın endeksleme düzenlemesini birlikte değerlendirdiğimizde, endeksleme koşulları gerçekleşmişse geçmiş yılların endeksleme ve kullanım hesaplarının yeniden kurulması ve zamanaşımına uğramamış dönemlerin beyannamelerinin düzeltilmesi mümkündür. Endeksleme yönünden bu sonuç, özelgedeki düzeltme açıklaması ile kanun hükmünün birlikte yorumlanmasına dayanmaktadır. 10.04.2023 tarihli özelge metni.

Özelgeler, VUK 413 kapsamında somut olaylara verilen idari görüşlerdir. Kanun veya genel tebliğ yerine geçmez. Özellikle eski belgelerde hak kaybına ilişkin sonucun idari yorum niteliği, yeni kanun hükmünün uygulanacağı dönemle karıştırılmamalıdır. Başkasına verilen özelge de bütün mükelleflere kendiliğinden aynı hukuki korumayı sağlamaz.

6. 2026’da neden 2021 yılı önemlidir?

VUK 114 uyarınca olağan tarh zamanaşımı, vergi alacağının doğduğu yılı izleyen yılbaşından itibaren beş yıldır. Düzeltme zamanaşımı ise VUK 126 ile birlikte değerlendirilir. Takvim yılı kullanan bir kurum için, süreyi etkileyen özel bir neden bulunmadığı varsayımıyla:

Bu tabloya göre 2021, 2026’da olağan şartlarda düzeltmeye açık en eski kazanç dönemidir. Beyannamenin 2022’de verilmiş olması, 2021 kazancına ilişkin başlangıcı kendiliğinden bir yıl ileriye taşımaz.

Ancak VUK 13 ve 15 kapsamındaki mücbir sebepler, 114’teki durma veya özel başlangıç hâlleri ve 126’daki özel hükümler ayrıca incelenmelidir. Hesap dönemi özel olan kurumlarda tarihler de buna göre belirlenir. Düzeltme başvurusu, her hukuki yorum uyuşmazlığının otomatik olarak düzeltme yoluyla çözüleceği anlamına gelmez; VUK 116–118’deki vergi hatası kapsamı ve 122–124’teki başvuru yolları da dikkate alınır. Kaynak: VUK, özellikle 13–15, 114 ve 116–126.

7. Geçmişe dönük endeksleme ve düzeltme nasıl yapılır?

Geçmiş yılların endeksleme ve kullanım hesapları yeniden kurularak, zamanaşımına uğramamış dönemler için düzeltme beyannamesi verilmesi mümkündür. Bu değerlendirmede, endeksleme hakkının ilgili yıllarda doğmuş olması ve katkının belge, harcama, tamamlanma ve kazanç koşullarıyla doğrulanması gerekir. Bolu özelgesinin son cümlesindeki düzeltme imkânı, geçmiş dönemlerdeki hataların hiçbir şekilde giderilemeyeceği biçiminde yorumlanamaz.

İzlenecek yol, geçmişte kullanılmayan tutarın tamamını bugünün kazancına topluca uygulamak değildir. Önce her yılın açılış bakiyesi, o yıla ait yeniden değerleme oranı ve o yıl yararlanılması gereken katkı hesaplanır. Vergi ve devreden bakiye etkileri, ilgili dönemlerin beyannameleri ve sonraki dönemlerle ilişkilendirilir. Vergiyi etkileyen düzeltmeler, zamanaşımı içinde ait oldukları dönemlerde yapılır.

Örneğin 2021 ve 2022’de endeksleme yapılmadığı fark edildiğinde, koşulların bu yıllarda gerçekleştiği doğrulanarak hesaplar ilgili yılların oranlarıyla yeniden düzenlenebilir. Bu hesaplamanın 2023 ve sonraki yılların katkı bakiyesine ve vergisine etkisi de birlikte gösterilir. Vergide değişiklik gerekmese bile devreden katkıdaki değişiklik ayrıca belgelenir.

2021, 2026 itibarıyla olağan şartlarda düzeltmeye açık en eski kazanç dönemidir; bütün yatırımlar için ilk endeksleme yılı değildir. Düzeltme zamanaşımı nedeniyle 2021’den itibaren beyannamelerin düzeltilmesi ile 2021 açılış bakiyesinin doğru tespit edilmesi farklı konulardır.

2018’de tamamlanan bir yatırımın 2019 ve 2020’de kazanç yetersizliği nedeniyle kullanılamayan katkısı, koşulları varsa bu yılların oranlarıyla artırılarak devretmiş olabilir. Zamanaşımı, geçerli biçimde oluşmuş devreden hakkın kendiliğinden silinmesi anlamına gelmez. Geçmiş dönem vergisini değiştirme talebi ile açık dönemin devreden katkısını belgelemek ayrıca değerlendirilir.

Buna karşılık 2019 ve 2020’de yararlanma imkânı mevcutken teşvik uygulanmamışsa, Kütahya özelgesindeki idari yaklaşım çerçevesinde bu yıllarda kullanılabilecek tutarlar ayrıştırılır. Düzeltme imkânı kalmayan kullanım tutarları ve bunlara bağlı sonraki endeksleme etkileri, geçerli katkı bakiyesinde korunamaz. Sadece bu iki yılın oranını silip katkının tamamını aynen taşımak da yeterli değildir.

Esas yöntem, geçmiş dönemlerin doğru hesabını kurmak; düzeltmeye açık dönemleri bu hesap üzerinden düzeltmek ve sonraki yıllara devreden katkıyı buna göre belirlemektir. Somut olayda düzeltme başvurusunun usulü ve süreyi etkileyen özel hâller ayrıca incelenir.

8. Uygulamalı örnek: 2021 açılışı doğrulandıktan sonra hesaplama

(A) A.Ş.’nin eski hükümlere tabi tamamlanmış yatırımı için 2021 başındaki geçerli katkı bakiyesinin 2.000.000 TL olduğu varsayılsın. Bu tutar, önceki dönemlerin hak ediş, kullanım ve varsa kullanılması gerekirken kullanılmayan katkıları incelendikten sonra kabul edilen bakiyedir. İlk yatırım tutarının doğrudan 2021’e taşındığı varsayılmamaktadır.

2021 ve 2022’de uygun kazanç olmadığı; 2023, 2024 ve 2025’te kullanılan katkıların sırasıyla 400.000 TL, 250.000 TL ve 675.000 TL olduğu kabul edilmiştir. Başka katkı hareketi bulunmamaktadır.

Tablo, geçmişte endeksleme yapılmamasının sonradan fark edilmesi hâlinde hesapların nasıl yeniden kurulacağını da göstermektedir. Örnekte 2021 ve 2022’de hiç endeksleme hesaplanmamış olsaydı, koşullar doğrulandıktan sonra 2023 açılış bakiyesi 2.000.000 TL olarak bırakılmayacak; 2021 ve 2022 oranlarıyla 6.072.613,20 TL olarak hesaplanacaktı. Açık dönem beyannamelerindeki katkı ve varsa vergi etkisi bu doğru bakiye üzerinden düzeltilecekti. Bu işlem, geçmiş yıllara ait bütün katkının cari yılda tek kalemde kullanılması değildir.

Her yıl kuruş düzeyinde yuvarlama yapılmıştır. Örneğin 2025 hesabı:

13.024.178,68 × 1,2549 = 16.344.041,83 TL

16.344.041,83 − 675.000,00 = 15.669.041,83 TL

2025’te katkıya konu kazancın 3.000.000 TL, uygulanacak başlangıç vergi oranının %25 ve belgedeki vergi indirim oranının %90 olduğu basitleştirilmiş varsayımında, indirimli oran %2,5 olur. Normal vergi 750.000 TL, indirimli vergi 75.000 TL, kullanılan katkı 675.000 TL’dir. Kazanç, katkı bakiyesi ve diğer yasal sınırlar birlikte kontrol edilir.

Bu örnekte KVK 32 kapsamındaki diğer oran indirimleri ve asgari vergi etkisi ayrıca hesaplanmamıştır. Özellikle üretim veya ihracat kazancında, doğrudan %25 üzerinden bulunan farkın her somut olayda kullanılabilir katkı olduğu varsayılmamalıdır.

9. Geçici vergi ve özel hesap dönemi

Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığının 17.08.2020 tarihli, 50426076-125[32/a-2017/20-333]-E.61063 sayılı özelgesi, tamamlanmış yatırımdan kazanç yetersizliği nedeniyle devreden katkının, tamamlanmayı izleyen özel hesap dönemi ve geçici vergi uygulaması bakımından hangi oranlarla artırılacağını açıklamaktadır. GİB özelge kaydı, özelgenin erişilebilir tam metni.

Geçici vergi hesabında ilgili dönem için belirlenen oran esas alınmalıdır. Her geçici vergi döneminde önceki geçici dönem sonundaki tutara yeniden çarpan uygulanması, kümülatif oranların üst üste işletilmesine yol açabilir. Başlangıç bakiyesi, kümülatif kullanım ve dönem oranı birlikte izlenmeli; yıllık hesapla mutabakat yapılmalıdır. Özel hesap döneminde de takvim yılı oranı, dönem eşleştirmesi yapılmadan kullanılmamalıdır.

10. Eski ve yeni teşvik belgeleri: 7555 sayılı Kanun ayrımı

7555 sayılı Kanun’un 18’inci maddesi ve 24 Seri No.lu Tebliğ ile yeni belgeler bakımından önemli sınırlar getirilmiştir:

• Vergi indirim oranı %60 olarak belirlenmiştir.
• Kullanım, indirim hakkının kullanılabileceği ilk hesap dönemi dâhil en fazla on hesap dönemiyle sınırlandırılmıştır.
• Diğer faaliyet kazançlarında kullanım için ilk hak kazanma dönemi dâhil dört hesap dönemi ve katkı üst sınırları öngörülmüştür.
• Kazanç bulunmasına rağmen yararlanılmayan katkının sonraki dönemlerde dikkate alınmayacağı açık kanun hükmüne bağlanmıştır.

Geçişte, 16.06.2025’ten önce başvurulmuş ve reddedilmemiş belgeler istisnası saklı olmak üzere, 24.07.2025 ve sonrasında alınan belgeler dikkate alınır. Bu nedenle eski belgelere yeni on yıllık süre ve %60 oran kendiliğinden uygulanamaz. Yeni belgelerde endeksleme, kullanım süresini uzatan bir hak da sağlamaz. Kaynak: 7555 sayılı Kanun, 24 Seri No.lu Tebliğ.

Teşvik sisteminin idari ayağında 2012/3305 sayılı Karar ve 2012/1 sayılı Uygulama Tebliği ile 9903 sayılı Karar ve 2025/1 sayılı Uygulama Tebliği arasındaki geçiş de ayrıca kontrol edilir. Yeni teşvik sistemine geçiş tarihi ile 7555’in vergi hükümlerine ilişkin geçiş tarihi aynı kabul edilmemelidir. Belgenin dayandığı düzenleme, başvuru tarihi ve ilgili geçiş hükümleri birlikte değerlendirilmelidir. 9903 sayılı Karar, 2025/1 sayılı Tebliğ.

11. Asgari kurumlar vergisi ve diğer vergi oranları

7524 sayılı Kanun’la getirilen KVK 32/C, 2025 ve izleyen dönemler için yurt içi asgari kurumlar vergisi hesabını gerektirir. Normal hesaplanan vergi ile asgari vergi, kendi indirim ve istisna kuralları içinde karşılaştırılır. Bu karşılaştırma yapılmadan yalnızca katkı tablosundan ödenecek vergiye ulaşılmaz.

2 Ağustos 2024’ten önce alınmış teşvik belgelerindeki katkının kullanımı nedeniyle alınmayan verginin asgari vergiden indirilebilmesine ilişkin koruma vardır. Tebliğ açıklamalarında, bu tarihten sonraki belge revizyonlarıyla oluşan artışların kapsamı ayrıca sınırlandırılmıştır. Belge revizyonuyla yatırım tutarının artırılması ile kanuni endeksleme artışı aynı işlem değildir. Bunların dosyada ayrı izlenmesi gerekir. 25 Seri No.lu Tebliğ ile eklenen 32.5.7 bölümü de eski belge ve sonraki revizyon ayrımının hesabını açıklamaktadır. KVK 32/C, 25 Seri No.lu Tebliğ.

KVK 32’deki ihracat ve üretim kazancı indirimleri de kullanılan katkının hesabını etkileyebilir. Ayrıca 7582 sayılı Kanun’un 8 ve 14’üncü maddeleriyle üretim kazançları için getirilen %12,5 oran, ilgili koşullarla 2027 ve izleyen dönemlere yöneliktir. Bu ileri tarihli düzenleme, 2025 örneğine uygulanmamalıdır. 26 Seri No.lu Tebliğ’deki oranların birlikte uygulanmasına ilişkin açıklamalar da dönemine göre dikkate alınır. 7582 sayılı Kanun, 26 Seri No.lu Tebliğ.

Uluslararası büyük gruplarda, yerel ve küresel asgari tamamlayıcı kurumlar vergisi hükümleri de ayrıca gündeme gelebilir. Bunlar KVK 32/C’deki yurt içi asgari vergiyle aynı uygulama değildir.

12. Enflasyon düzeltmesi, terkin ve tasdik yükümlülüğü

VUK mükerrer 298/A kapsamında bilançonun enflasyon düzeltmesine tabi tutulması ile 32/A kapsamında katkının endekslenmesi farklı işlemlerdir. Aktifteki yatırım harcamalarının muhasebe değerlerinin artması, teşvike esas harcamayı ve katkıyı aynı tutarda kendiliğinden artırmaz. Ayrıca VUK mükerrer 298/Ç veya geçici 32 kapsamında yapılabilecek yeniden değerlemeler de katkı hesabıyla karıştırılmamalıdır.

KVK 32/A kapsamındaki diğer vergi borçlarından terkin imkânı kullanılmışsa, yalnızca terkin edilen tutarın değil, buna bağlı olarak vazgeçilen katkının da bakiye hesabına etkisi izlenmelidir. İndirimli kurumlar vergisi kullanımı, terkin ve endeksleme aynı katkının mükerrer kullanımına yol açmamalıdır. Kaynak: VUK, KVGT 32.2 bölümü.

3568 sayılı Kanun’un 12’nci maddesi ve VUK mükerrer 227 çerçevesindeki tasdik düzenlemeleri de önemlidir. 30.12.2025 tarihli 49 Sıra No.lu Genel Tebliğ’de, 32/A kapsamındaki indirimli kurumlar vergisi uygulaması tutar sınırı olmaksızın tasdik kapsamına alınmıştır. Tam tasdik kapsamındaki işlemler için ayrıca rapor aranmayabilmesi, Tebliğ’deki koşullara ve raporun gerekli hususları içermesine bağlıdır. KVK 32/6–8 için öngörülen tutarsal sınır, 32/A’ya uygulanmamalıdır. 49 Sıra No.lu Genel Tebliğ.

13. Dosya incelemesinde uygulanacak yöntem

Sağlıklı bir çalışma, belge bazında ve yıllar itibarıyla şu sırayı izlemelidir:

1. Belgenin tabi olduğu vergi ve teşvik rejimi ile geçiş hükümleri belirlenir.
2. Uygun yatırım harcaması, katkı oranı, revizyonlar ve tamamlama belgeleri doğrulanır.
3. Her yıl için ilgili yatırımdan ve varsa diğer faaliyetlerden elde edilen uygun kazanç tespit edilir.
4. Fiilen kullanılan katkı ile kullanılabilecek katkı karşılaştırılır; sıfır kullanımın nedeni belgelenir.
5. Zamanaşımı bakımından düzeltilebilen ve düzeltilemeyen dönemler ayrılır.
6. Gereken katkı düzeltmeleri ait oldukları yıllardan itibaren işletilerek 2021 açılışı ve sonraki bakiyeler yeniden kurulur.
7. Geçici vergi, yıllık vergi, asgari vergi, terkin ve tasdik raporu birbirleriyle mutabık hâle getirilir.

Salt endeksleme tablosunda geçmiş yıllar için kullanım bulunmaması, o yıllarda uygun kazanç bulunmadığını kanıtlamaz. Geçmiş beyannameler, mali tablolar ve belge bazında kazanç hesapları bu incelemenin zorunlu dayanaklarıdır.

Sonuç

Yatırıma katkı tutarının endekslenmesinde doğru oran kadar, doğru başlangıç bakiyesi de belirleyicidir. Kazanç yetersizliği nedeniyle devreden katkı ile yararlanma imkânı varken kullanılmayan katkı aynı hukuki sonuca bağlanamaz.

Bolu Defterdarlığının 10.04.2023 tarihli özelgesinin son cümlesi, zamanaşımı içinde ilgili dönemler için düzeltme beyannamesi verilebileceğini açıkça kabul etmektedir. Bu nedenle, geçmişte endeksleme veya kullanım hesabı yapılmamış olmasını tek başına kesin hak kaybı olarak değerlendirmek doğru değildir. Endeksleme koşulları doğrulanarak geçmiş dönem hesapları yeniden kurulmalı, zamanaşımına uğramamış dönemlerin beyannameleri ve bunlara bağlı devreden katkı tutarları düzeltilmelidir. Bu sonuç, özelgenin düzeltme açıklaması ile KVK 32/A hükümlerinin birlikte değerlendirilmesine dayanmaktadır.

2026’da olağan zamanaşımı hesabıyla 2021 ve sonraki dönemlerin düzeltmeye açık olması, endekslemenin bütün yatırımlar için 2021’de başlayacağını göstermez. 2021 açılış bakiyesi, geçmiş yılların geçerli endekslemeleri, kullanımları ve varsa düzeltilemeyen kullanım kayıpları dikkate alınarak oluşturulmalıdır. Düzeltme yolu ile doğrudan sonraki dönemde kullanım arasındaki ayrım korunmalıdır.

Endekslemenin başlangıcı yatırımın tamamlanmasına; sonraki dönem bakiyesi ise katkının hak edilmesine, kullanılmasına ve zamanında talep edilmesine bağlıdır. Belge bazında kurulan ve beyannamelerle doğrulanan yıllık hareket tablosu, hem gereksiz hak kaybını hem de gerçekte kullanılamayacak katkının ileriye taşınmasını önler.

Kaynaklar ve ilgili mevzuat

• 5520 sayılı KVK: 32, 32/A, 32/C; konuya göre geçici 9, geçici 12 ve asgari tamamlayıcı vergi hükümleri. GİB kanun kaydı.
• 213 sayılı VUK: 13–15, 114, 116–126, mükerrer 227, mükerrer 298/A-B-Ç, geçici 32, 369 ve 413. GİB kanun kaydı.
• 6745 sayılı Kanun m.66: katkı tutarının endekslenmesine ilişkin düzenleme; 7555 sayılı Kanun m.18 ve yürürlük hükümleri: yeni belge rejimi; 7524 sayılı Kanun m.36: yurt içi asgari kurumlar vergisi.
• 1 Seri No.lu KVGT: özellikle 32.2 ve 32.2.11; 11 ve 22 Seri No.lu değişiklik Tebliğleri; 23 Seri No.lu Tebliğ metni, 24, 25 ve 26 Seri No.lu Tebliğ.
• 2012/3305 sayılı Karar: özellikle vergi indirimi ve tamamlama düzenlemeleri, geçici hükümler; 2012/1 sayılı Uygulama Tebliği. 9903 sayılı Karar ve 2025/1 sayılı Uygulama Tebliği: yeni teşvik sistemi ve geçiş hükümleri. 2016/9495 sayılı Karar: proje bazlı yatırımların özel koşulları.
• VUK Genel Tebliğleri: 512, 521, 533, 542, 554, 574 ve 585 sıra numaralı yıllık yeniden değerleme düzenlemeleri.
• Kütahya Defterdarlığı: 13.12.2023, 61504625-125.32-53376; Bolu Defterdarlığı: 10.04.2023, E-68509125-125[2023/8]-7831; Kayseri VDB: 17.08.2020, 50426076-125[32/a-2017/20-333]-E.61063 sayılı özelgeler. Tam metin bağlantıları ilgili bölümlerde verilmiştir.
• 3568 sayılı Kanun m.12 ve 49 Sıra No.lu SMMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği: tasdik kapsamı ve raporlama.

Bu yazı genel değerlendirme niteliğindedir. Belgeye, döneme ve somut kazanç yapısına bağlı hesaplama gerektirir. Bağlantı verilen bazı özelge ve eski Tebliğ metinleri erişilebilir mevzuat aktarımlarıdır; bunlar idarenin yayımladığı metinlerin yerine geçen yeni bir kaynak olarak değerlendirilmemelidir.